rss
Trestný čin nazývania svojho klienta šéfom
Peter Varga, 22. 07. 2015 v 17:26
Aj keď táto téma nie je nosnou témou tohto blogu, vzhľadom na nedávnu facebookovskú roztržku medzi Patrikom Tkáčom a Renátou Blahovou ohľadom optimalizácie dane z kapitálových ziskov klientov J&T Banky prostredníctvom cyperských schránok sa vytvára možno zaujímavá právna otázka aj pre čitateľov tohto zaujímavého blogu (mimochodom, ktorému celkom vďačím za nedávne zvládnutie advokátskych skúšok :) ).
Renáta Blahová vo svojej odpovedi Patrikovi Tkáčovi nesmelo skloňovala trestnoprávnu rovinu pri využívaní cyperských schránok pre účelové vyhýbanie sa daňovej povinnosti pri predaji podielov v slovenských spoločnostiach. Kde však končí administratívna rovina a púšťame sa do trestnoprávnych vôd pri daňovej optimalizácii? A kedy je vôbec daňová optimalizácia neoprávnená?
Veľmi zjednodušene. Daňová optimalizácia je keď sa daňovník rozhoduje či predá nehnuteľnosť ako (i) asset; (ii) going concern; alebo (iii) real estate company aj podľa toho, čo mi vyjde z daňového hľadiska najvýhodnejšie. Agresívna daňová optimalizácia je zasa napríklad poskytnutie pôžičky s úrokom 1000% p.a. a daňový podvod (trestný čin skrátenia dane a poistného) je nepriznanie príjmov, priznanie fiktívnych faktúr a podobne. Aj keď hranice vyzerajú možno jednoducho, nemusí to tak byť.
Osoba A si hľadá prácu. Vstúpi do firmy X a pýta sa na zamestnanie. Konateľ firmy X mu odpovie, že ho zamestná, ale iba na s.r.o. alebo živnosť, lebo nechce zaňho platiť odvody. Osoba A si to chce premyslieť a opýta sa daňového poradcu B. Ten mu variant odporučí, lebo tak bude mať vyššiu mzdu o 200 EUR mesačne. Osoba A tak na druhý deň príde do firmy X a konateľovi oznámi, že ponuku akceptuje. Na tretí deň sa už osoba A hlási u konateľa firmy X a pýta si inštrukcie a pracovné nástroje.
Pre osobu A je firma X klientom, avšak konateľa doma ako aj medzi „kolegami“ nazýva „šéf“. Je teda jasné, že oba subjekty obchádzajú právny poriadok SK, ktorý pre závislú činnosť predpisuje pracovný pomer. Dopúšťajú sa trestného činu?
Keď som sa túto otázku opýtal na koncipientskom seminári trestného právnika, bolo mi povedané, že to by bol vo väzení každý. Keď som sa to opýtal daňového poradcu, odpoveď medzi riadkami bola „neviem“. Áno, tento typ optimalizácie stále je rozšírený a nie len v jednom fitness centre je dnes možné každé ráno o 6,00 nájsť cvikajúceho recepčného pracovať na živnosť. Recepčného, ktorý sa svojho „klienta“ o 12.00 pýta, či môže ísť na obed.
Skúsme inak. Som IT. Mám s.r.o., ktorá poskytuje služby viacerým firmám. Som tam sám spoločník ako aj konateľ. Povedal som si, že sa vo vlastnej firma zamestnám na plný úväzok s minimálnou mzdou. Ako konateľ nepoberám žiadnu odmenu. Moje ročné tržby sú 100 000 EUR, zisk je 80 000 EUR. Zodpovedá minimálna mzda trhovej hodnote služieb ITčkara? Nie. Tak, prečo som si nedal vyššiu mzdu? Lebo som nechcel platiť odvody. Je toto trestný čin skrátenia dane a poistného?
Ku ktorému z týchto dvoch príkladov sa viac približuje optimalizácia dane z kapitálových ziskov cez umelé cyperské schránky? Svoj názor si zatiaľ nechám pre seba.
Ďakujem za akýkoľvek Váš postreh k tejto celkom aktuálnej téme.
Názory k článku Trestný čin nazývania svojho klienta šéfom:
Milan Hlušák, 22. 07. 2015 v 20:17 - Jasné definovanie hranice
Prvé, vecné hľadisko: Bez snahy o zadefinovanie nejakého definitívneho a jediného pravidla si pod skrátením dane predstavujem predovšetkým nejakú činnosť, ktorej cieľom je skrátiť daň viažucu sa na inú činnosť. Vezmime si tento príklad (veľmi zjednodušený a určite nezohľadňujúci všetky daňové aspekty): z podnikania mi plynú zisky, ktoré by som mal zdaniť. To sa mi ale nechce, preto - s cieľom získať nejakú odpočítateľnú položku - za nadhodnotenú sumu 20.000 eur kúpim od „spolupáchateľa“ auto. Zároveň, aby som nemusel platiť kúpnu cenu, zoberiem si od neho aj úver (o ktorom obaja vieme, že ho nesplatím), čiže hneď platby vynetujeme a reálne žiadny peňažný tok neprebehne. No a mne ostane výdavok 20.000, ktorý budem odpisovať a cez tieto odpisy si budem „krátiť“ daň.
V nadhodených prípadoch, ale o takéto krátenie nejde. Len si vyberám z toho, čo mi zákon ponúka. Je (bez ďalšieho) irelevantné, že tak činím práve z toho dôvodu, aby sa zamýšľaná činnosť zdaňovala čo najnižšie. Predstavme si situáciu, že v BB kraji bude daň z príjmu 10%. To, že sa kvôli tomu presťahujem z BA do BB, nemôže byť trestným činom. Je to chyba štátu, že mi takúto daňovú migráciu umožnil. Samozrejme, pri prípade so živnostníkom je možné, že v konečnom dôsledku súd povie, že išlo o pracovný pomer, a preto bude treba niečo štátu doplatiť. To ale samo osebe ešte nemôže zakladať trestný čin.
Z druhého, filozofického hľadiska si myslím, že ak zákonodarca chce nejaký akt označiť za trestný čin, musí tak urobiť jasne. Aby sme ako adresáti zákona vedeli jasne rozoznať, kde je hranica. Ako raz povedal O. W. Holmes: „Hoci nie je pravdepodobné, že páchateľ bude pozorne zvažovať text zákona pred tým, ako zavraždí alebo ukradne, je odôvodnené, aby bol svet zrozumiteľným jazykom dostatočne upozornený na to, čo zákon zamýšľa, ak sa určitá hranica prekročí. Aby bolo takéto upozornenie dostatočné, hranica musí byť čo najviac jasná.“
Ak teda zákonodarca chcel oba uvedené prípady pod trestný čin skrátenia dane a poistného naozaj zahrnúť, to, že tisíce „konateľov“ a desaťtisíce „živnostníkov“ svoje konanie za trestné nepovažuje, je pre mňa celkom dostatočným dôkazom, že uvedenú podmienku jasnej definície trestného činu nesplnil.
Peter Varga, 23. 07. 2015 v 11:09 - ďakujem za názor
K tomu Vášmu príkladu s autom. Ten príklad podľa mňa ešte silnejšie podčiarkuje aká tenká je hranica medzi trestnoprávnou a administratívnoprávnou rovinou. Skúsim na to zareagovať iným príkladom a poprosím reakciu, či sa Vám to zdá principiálne rovnaké.
Po privatizácii SPP si francúzski a nemeckí shareholderi chceli vyplatiť zisky. V tej dobe sa však na Slovensku zdaňovali dividendy a ak by si vyplácali dividendy priamo zo Slovenska do Francúzska, respektíve Nemecka, podliehali by slovenskej zrážkovej dani (tušim 10%). Preto sa rozhodli, že do hry vstúpi medzičlánok v Holandsku, ktorý sa stal 100% vlastníkom SPP a dcérou shareholderov. Tento prijal dividendy od SPP a následne ich zaslal do Francúzska a Nemecka. Táto holandská spoločnosť bola účelovo založená práve preto, aby sa využila zmluva o zamedzení dvojitého zdanenia medzi SK a Hol (tzv. Treaty Shopping) na základe ktorej sa takto vyplatené dividendy na Slovensku nezdaňovali vôbec. Je tento príklad menej umelý ako ten s autom?
Čo sa týka toho klienta a šéfa. Slovenské judikáty veľmi nepomáhajú, ale v Čechách je jeden (5 Tdo 1344/2013), ktorý do nejakej miery podľa mňa odpovedá na túto otázku. V Čechách platil (možno ešte platí) zákon, ktorý určoval minimálnu cenu nehnuteľnosti pri predaji, aby sa tak pri predajoch neobchádzalo nižšou cenou povinnosť zaplatiť daň. Súd inými slovami skonštatoval, že pokiaľ nejaký predpis určuje obsah, ale aj formu nejakého právneho vzťahu, obchádzanie tohto predpisu s úmyslom znížiť si daňovú povinnosť je trestné. Ak náš zákonník práce určuje formu a aj obsah právneho vzťahu osoby A a firmy X z môjho predošlého príkladu a tieto osoby to obídu s cieľom znížiť si odvodovú povinnosť, nie je to rovnaký princíp?
Veľmi pekne ďakujem za ten citát, s tým filozofickým hľadiskom súhlasím.
Juraj Gyarfas, 24. 07. 2015 v 09:40 - nová nálepka
Čo sa týka substancie, k tomu sa asi neviem kvalifikovane vyjadriť. Raz mi bol vysvetlovaný rozdiel medzi tax avoidance a tax evasion, ale chápem, že hranica asi nie je jasná. Každopádne si myslím, že trestné právo je ultima ratio - nestačilo by pre začiatok, aby sa dôsledne využívali nástroje a sankcie daňového práva?
Peter Varga, 24. 07. 2015 v 12:42 - Tax avoidance vs tax evasion
Princíp ultima ratio možno nie úplne túto odpoveď dáva. Predstavme si, že spoločnosť A má mať zisk 1 miliardu EUR, mala by teda platiť daň vo výške 220 mil. EUR. Spoločnosť B má mať zasa stratu 1 miliardu EUR. Obidve spoločnosti patria jednému vlastníkovi. Ten samozrejme nechce platiť daň a tak spoločnosť B predá spoločnosti A ceruzku za 1 miliardu EUR (predpokladajme, že sa neodpisuje). Spoločnosti A sa tak zníži zisk na 0 a spoločnosť B sa dostane zo straty na 0. Celková daňová povinnosť oboch spoločností tak bude 0 (respektíve licencia :) ).
Strata štátu = 220 000 000 EUR.
Ak by sme tento príklad zopakovali, ale pri sumách vyškrtli 6 núl (ceruzka by aj tak stála trocha viac ako je bežné = 1 000 EUR), už by o trestný čin na základe ultima ratio nešlo?
Je ultima ratio vyjadrená v absolútnych alebo relatívnych číslach. Čo keď v tom prvom príklade je obrat oboch spoločností na úrovni 100 000 mld. EUR ročne a 1 mld. EUR je preto zanedbateľná z ich pohľadu a čo keď v druhom príklade je obrat spoločnosti len 10 000 EUR ročne. Áno, ak povieme, že hranica je ultima ratio, tak sa ale musíme vysporiadať s tým, či v absolútnych alebo relatívnych číslach.
Preto možno otázka stojí, či trestný čin skrátenia dane a poistného má kvalitu trestnoprávnej normy? Aj s prihliadnutím na citát od Holmesa, ktorý napísal Milan, nie je táto norma nejasná? Nie je krátením dane aj rozhodovanie sa začínajúceho podnikateľa, či bude podnikať na základe s.r.o. alebo živnosť podľa toho, čo je daňovo - odvodovo výhodnejšie? Lebo ak má mať norma túto kvalitu, musí to byť exaktne odlíšené. Nemôže byť táto hranica vytýčená právnou kvalifikáciou predmetného aktu? V tom českom judikáte cena nehnuteľnosti nemôže byť nižšia ako je určená predpismi. Ak ju stanovíš nižšie, aby si platil menej daní - si trestne zodpovedný. Ak by však zákon minimálnu cenu neurčoval a ty si zvolíš cenu 10 000 EUR za nehnuetľnosť s trhovou hodnotou 100 000 EUR, aby si platil menej daní, mal by si byť trestne zodpovedný? Určuje zákon akú má mať ceruzka cenu? Zákon môže prikázať, že transakcie majú byť arm´lenght, ale nehovoria, koľko má stáť ceruzka.
Tu je možno rozdiel oproti tej nehnuteľnosti s minimálnou cenou podľa predpisov - tá je jasná. Ceruzka takto určená nie je. Ak teda ceruzka jasná nie je, asi možno aplikovať len administratívne sankcie (t.j. dodanenie + pokuta).
Martin Friedrich, 27. 07. 2015 v 10:23 - @Peter - transferové oceňovanie
Hneď na úvod sa priznám, že v daňovom práve sa až tak veľmi nevyznám :). No budem taký smelý a spýtam sa: nie je účelom transferového oceňovania presne to, aby sme vedeli zistiť proporcionalitu transakcií, ktoré uvádzaš ako príklad? A následne odtiaľ sa presunúť do kategórie ultima ratio?
Alebo len miešam jabĺčka a hruštičky?
Peter Varga, 27. 07. 2015 v 12:12 - transferove ocenovanie
Ak optimalizujem, ale danovy urad ma nachyta na transfer pricingu, kde je trestnopravna hranica? Ok, vyuzijem ultima ratio. Ako sa sprava ultima ratio pri tychto prikladoch:
A - umyselne stanovim cenu auta na 10 000 EUR, ale trhova hodnota je 5 000 EUR. Chcel som si umyselne ponizit zaklad dane, auto som ani nechcel kupit (naprikld vyplyva z emailovej komunikacie).
B - kupim ceruzku za 1 mld. EUR, myslim si, ze su v nej schovane diamanty. Samozrejme, ze to chcem kupit pre danove ucely. Predpokladajme vsak, ze to je neumyselne (nikto kupujucemu nevie preukazat umysel).
A aj B sa vyriesi transfer pricingom. Je vsak B zavaznejsi? Z pohladu ultima ratio urcite. Avsak chyba subjektivna stranka, co pri A nechyba a tam by sme teoreticky pri sirokej interpretacii trestneho cinu skratenia dane mohli ist do trestnopravnej roviny.
Dalsi problem s ultima ratio vidim v tom, ze pokial pravny predpis nestanovuje kolko stoji ceruzka, pravdepodobne nemozno trestnopravnu rovinu opriet o "trhovu cenu".
Martin Friedrich, 30. 07. 2015 v 10:13 - daň vs. trhová cena pri daňových trestných činoch
Ďakujem za vysvetlenie :)
Ja osobne som to však vždy vnímal tak, že síce trestný zákon nestanovuje, koľký stojí ceruzka (to znamená, že sa nehrá s pojmom trhová cena, pokiaľ sa bavíme o trestnom práve), ale vždy sa hovorí o dani. To znamená, že neodvedenie alebo skrátenie dane je výsledkom daňového konania. Daňová povinnosť sama sa stanoví podľa trhových cien, t. j. z trestnoprávneho hľadiska nie je prima facie rozhodujúca trhová cena, ale výška dane. Výška dane sa však odvíja to "skutočnej" trhovej ceny, čo nás naspäť privedie k transferovému oceňovaniu. Ale pokiaľ to daňový subjekt v daňovom konaní neustojí a nepreukáže, že v danom čase a mieste mala ceruzka takú hodnotu, za akú ju zobchodoval, tak v trestnom konaní sa otázka trhovej ceny riešiť nesmie, keďže tú právoplatne vyriešil správca dane v daňovom konaní, resp. súd v správnom konaní.
Tým chcem povedať, že z trestnoprávneho hľadiska pri daňových trestných činoch je jedno, aká bola trhová cena, pretože túto otázku primárne rieši správca dane v daňovom konaní s súd ju v trestnom konaní nemôže preskúmavať ( § 7 ods. 1 TP).
Samozrejme, situácia by bola iná napr. pri trestnom čine podvodu.
Peter Varga, 30. 07. 2015 v 11:07 - Mozno spolu vyriesime zahadu
Dalej rozumiem, ze trestnopravna rovina sa tyka az pripadu, ak realne k odovzdaniu ceruzky nedoslo (fiktivne faktury - klasika)
Co vsak s pripadom, ak realne k dodaniu ceruzku doslo, realne sa aj 1 mld. EUR zaplatila, avsak kupujuci ceruzku vobec nechcel a zmluvne strany sa dohodli len kvoli danovym dosledkom. Co podla Vas s tymto? Je tento pripad paralela k Cypru? Je nad slnko jasne, ze Cyprus je len kvoli exemption z kapitalovych ziskov, nie je tam ziadny ekonomicky umysel. Ale ak by aj Cyprus bola ta najopustenejsia schranka na ostrove, trestnopravnu rovinu to, podla mna, nemoze zalozit.
Martin Friedrich, 30. 07. 2015 v 11:52 - objektivna vs. subjektívna zodpovednosť
1. kúpa ceruzky za 1 mld. a jej reálne dodanie
2. preskúmanie dohodnutej kúpnej ceny v daňovom konaní cez transferové oceňovanie (bola kúpna trhová, alebo bola vyfabulovaná?)
3. ak dohodnutá cena nebola trhová, porušil som daňové predpisy?
4. ak som daňové predpisy porušil, správny orgán mi dodatočne vyrúbi daň
5. podanie trestného oznámenie pre podozrenie z trestného činu napr. skrátenia dane alebo daňového podvodu
6. očtk sú v trestnom konaní viazané právoplatnými rozhodnutiami správcu dane
Nie som odborník na daňové právo, preto len sedliacka úvaha: ak niekto reálne dodá tovar, a obe strany ho riadne zúčtujú a cena zodpovedá trhovej cene, tak ak by nešlo o nejaký simulovaný / fiktívny právny úkon, tak žiaden postih by nemal nasledovať (motív je nerozhodný). Súhlasím preto s Vami, že ani trestnoprávnu zodpovednosť takéto konanie založiť nemôže.
No podľa mňa ak:
1. transfer pricing som povinný robiť prv než pristúpim k transakcii
2. dohodnutá cena nezodpovedá cene určenej transferovým ocenením
3. jednak mám automaticky založenú daňovú zodpovednosť (objektívna zodpovednosť)
4. je tu možné trestnoprávna zodpovednosť, pretože som konal úmyselne (vedel som, že dohodnutá cena je v rozpore s cenou podľa transfer pricingu)
Iná situácia by bola, ak by som transfer pricing vykonal, kúpna cena by zodpovedala takto určenej cene, no následne zistím, že transfer pricing bol vykonaný vadne. Daňová zodpovednosť je objektívna, takže v tomto ohľade mám smolu, no z trestnoprávneho hľadiska prichádza do úvahy podrobné skúmanie subjektívnej a objektívnej stránky skutkovej podstaty TČ.
Milan Hlušák, 30. 07. 2015 v 15:57 - Jeden z Anglicka
Firma A navrhla rodine Dawsonovcov, že od nich odkúpi ich odevnú firmu. Dawsonovci s predajom súhlasili. Keďže by ale v Anglicku museli platiť vysokú kapitálovú daň, na Isle of Man založili firmu B, na ktorú previedli odevnú firmu výmenou za obchodný podiel vo firme B. Z takejto výmeny sa pritom v Anglicku daň neplatila. Následne spoločnosť B predala odevnú firmu firme A. Takýmto spôsobom Dawsonovci ušetrili značnú časť, pretože zdanenie na Isle of Man bolo omnoho výhodnejšie (ak vôbec nejaké bolo).
Cez House of Lords to ale neprešlo z dôvodu, že do spôsobu predaja (medzi Dowsonovcami a firmou A) sa vsunul prvok (prevod odevnej firmy na firmu B), ktorý nemal iný cieľ ako vyhnúť sa dani. Keby neexistovala kapitálová daň v Anglicku, obchod by sa uskutočnil len medzi Dawsonovcami a firmou A; firma B by nikdy nevznikla. Na daňové účely sa preto na takúto transakciu nemá prihliadať.
Ak by však Dawsonovci svoj podiel v odevnej firme previedli na firmu B pred tým, ako sa na obzore vôbec objavila firma A alebo iný kupec, rozhodnutie by asi bolo iné (Craven v White).
Peter Varga, 31. 07. 2015 v 09:48 - @ Martin
Nie som si istý, či úmyselný nesúlad s transfer pricingom zakladá trestnoprávnu zodpovednosť. Ak by to tak bolo, tak ten ITčkar v tom mojom príklade vyššie by páchal trestný čin. Preto tá hranica musí byť inak definovaná. A ak ju nevieme zadefinovať, tak v zmysle teoretických východísk trestného práva môže byť trestným činom podľa §276 asi iba nepriznanie daňových príjmov alebo fiktívne faktúry. Žiadne Cypre ani žiadna ceruzka za 1 mld. EUR nemôže zakladať trestnoprávnu zodpovednosť.
K začiatku.
Ja práve vidím hranicu v rozdieli medzi simulovaným právnym úkonom a fiktívnym právnym úkonom. Pri simulovanom právnom úkone sa postupuje podľa substance over form - §3 ods. 6 Daňového poriadku - administratívna sankcia, no a pri fiktívnom právnom úkone sa postupuje podľa §276 Trestného zákona. Ak by sme s týmto nesúhlasili, tak by sme museli zatvárať každého, kto úmyselne obsahovej "zmluve o sponzoringu" dá názov "zmluva o reklame", aby si tak uplatnil náklady na spozonring ako daňové.
A tak teda sa opäť dostávame do roviny, že pokiaľ tá ceruzka naozaj existuje a naozaj sa prevedie vlastníctvo (ako dôkaz môže slúžiť faktické prevedenie), tak sme stále iba v administratívnej rovine, lebo o fiktívny právny úkon sa nejedná.
Peter Varga, 31. 07. 2015 v 09:52 - @ Milan
Peter Varga, 20. 08. 2015 v 11:33 - Finančníci majú problém
kde sa skutková podstata môže vyzerať nasledujúco:
Firma A kúpila predražený kovový šrot za umelo nevýhodných podmienok, aby si znížila základ dane.
Je to trestný čin skrátenia dane a poistného?
Ak áno, aký je rozdiel medzi týmto a príkladom s jednoosobovou s.r.o. poskytujúcej IT služby, kde zamestnanec zarába minimálnu mzdu a konateľ príjem nepoberá, pričom tržby firmy sú 100 000 EUR ročne?
Milan Hlušák, 20. 08. 2015 v 14:59 - Tenká hranica
Ono podľa mňa ale netreba hľadať na všetko jeden všeoobjímajúci vzorec. Niekedy treba ísť prípad oo prípadu a viesť sa akýmsi vnútroným citom v otázke, či konanie daňovníka "okráda" spoločnosť alebo nie. Pri IT službách môj cit toto okrádanie nevidí.
Peter Varga, 21. 08. 2015 v 10:10 - Re: Tenká hranica - žiadna hranica
a) IT firma nakupuje vstupy, aby mohla predávať služby - mať výstupy. Jej nosným vstupom je fyzická osoba, ten jediný ITčkár, vďaka ktorému sa môže služba realizovať. Nie je to fyzická osoba - majiteľ, ten iba drží majetok. Táto IT firma však tejto jedinej vykonávacej fyzickej osobe dá minimálnu mzdu a to napriek tomu, že (i) trhová hodnota toho výkonu je ďaleko vyššia, (ii) výsledkom jeho výkonu sú 8 000 EUR mesačné faktúry, ktoré IT firma fakturuje. IT firma nakupuje služby zamestnanca za nižšiu cenu ako je ich trhová hodnota. Dôvod? Ušetriť na daniach a odvodoch.
b) Firma A nakupuje šrot za vyššie ceny ako je ich trhová hodnota. Dôvod? Ušetriť na daniach.
a = b
Ono môžme ísť ďalej a preukázať, že tieto dva príklady sú totožné. Totižto, ak firma A zaplatí za šrot viac ako je jej trhová hodnota s cieľom znížiť daň, to, čo zaplatí naviac musí nevyhnutne skončiť v rukách spriaznenej osoby - toho istého užítkového vlastníka. V prípade IT firmy je to jasné - tá suma, ktorá sa nevyplatila a mala sa vyplatiť podľa trhových pravidiel skončí aj tak v rukách toho istého úžitkového vlastníka len iným spôsobom - výplatou dividendy.
Suma sumárum: Ak IT firma s minimálnou mzdou pre svojho jediného zamestnanca nenapĺňa znaky TČ skrátenia dane a poistného, lebo (neviem), tak kúpa tovaru za vyššiu cenu s úmyslom ušetriť na dani nemôže byť trestný čin.
Nemáte oprávnenie pridať názor. Prihláste sa prosím